实习生工资应按照“工资、薪金所得”征税

信息来源：资深大律师&著名法律 | 责任编辑：木可 | 发布时间：2017-02-08

国家税务总局指出实习生群体被征收劳务报酬税属于企业误用税收政策，实习生工资应该按照“工资、薪金所得”处理，与正式职工享受同等税制。可见在实践中，很多企业没有区分清楚实习生和企业间是劳动关系还是劳务关系，而适用错误的税目代扣代缴个人所得税。本案中，税务机关也是因为将劳动关系错误判断为劳务关系，导致错误的适用税目，作出的处罚决定最终被法院撤销。

一、基本案情

2013年10月16日-2013年12月4日，稽查局对浙江中成沈阳公司2010年6月1日-2012年12月31日的纳税情况进行检查，发现其存在三项违法事实，其中第二项为，2011年6月23日浙江中成集团公司与沈阳国泰置业有限公司签订《建设工程施工合同》，约定由浙江中成集团公司承建位于沈阳市和平区三好街96号的”同方广场”项目工程。浙江中成沈阳公司在建设过程中向建筑工人支付劳务费，2010年浙江中成沈阳公司实发劳务费11，614，699。00元；2011年浙江中成沈阳公司实发劳务费13，039，000。00元；2012年浙江中成沈阳公司实发劳务费18，146，562。00元。沈阳市地方税务局第二稽查局认定浙江中成沈阳公司2010年至2012年未按规定代扣代缴”劳务报酬”税目个人所得税，少代扣代缴个人所得税6，060，776。12元。

2014年1月9日，稽查局就上述违法事项对浙江中成沈阳公司送达沈地税二稽罚[2014]0002号《行政处罚决定书》。浙江中成沈阳公司不服沈阳市地方税务局第二稽查局的处罚决定，起诉至沈阳市和平区人民法院。沈阳市和平区人民法院因原告浙江中成沈阳公司对被告作出的处罚决定第一项、第三项未提出审查请求，故仅就被诉处罚决定的第二项进行合法性审查。沈阳市和平区人民法院认定被告作出的处罚决定认定事实清楚，证据充分，适用法律正确，程序合法。判决:驳回原告浙江中成建工集团(沈阳)建筑工程有限公司的诉讼请求。

浙江中成沈阳公司不服沈阳市和平区人民法院一审判决，上诉至沈阳市中级人民法院，请求撤销原审判决及被诉处罚决定。沈阳市中级人民法院经审理后，认定税务机关基于劳务关系计算税率属于认定事实不清，判决撤销了一审法院的判决及沈地税二稽罚[2014]0002号税务行政处罚决定主文第二项。

本案的争议焦点: 浙江中成沈阳公司是否为个人所得税的代扣代缴义务人；浙江中成沈阳公司涉案建设项目中与建筑工人之间系劳动关系还是劳务关系； 浙江中成沈阳公司涉案建设项目人工费应适用个人所得税哪个税目。

二、律师分析

(一)浙江中成沈阳公司系涉案建设项目人工费个人所得税代扣代缴义务人

《中华人民共和国个人所得税法》第八条规定:“个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。”

本案中，浙江中成沈阳公司财务账册中，明确记载了“同方广场付人工费、劳务费、民工工资”等科目，浙江中成沈阳公司2010-2012年的劳务费发放明细表中也记载了支付金额并有领取人的签字盖章。因此，浙江中成沈阳公司将人工费的发放情况记载于本公司的财务账册中，证明该笔费用系由其支付给劳务者的，浙江中成沈阳公司为扣缴义务人。

(二)浙江中成沈阳公司代扣代缴涉案建设项目人工费个人所得税应适用“工资、薪金所得”税目

1、“工资、薪金所得”以及”劳务报酬所得”个人所得税

(1)“工资、薪金所得”个人所得税

《中华人民共和国个人所得税法》以及《中华人民共和国个人所得税法实施条例》规定，工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。工资、薪金所得，以每月收入额减除费用三千五百元后的余额，为应纳税所得额。工资薪金所得适用3%-45%7级超额累进税率。

(2)“劳务报酬所得”个人所得税

劳务报酬所得，是指个人从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。劳务报酬所得每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额；劳务报酬所得，属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。劳务报酬所得，适用比例税率，税率为百分之二十。个人一次取得劳务报酬，其应纳税所得额超过2万元，应纳税所得额超过2万元至5万元的部分，依照税法规定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成；超过5万元的部分，加征十成。

根据上述税法规定，“工资、薪金所得”以及“劳务报酬所得”个人所得税应纳税所得额、税率等方面都适用不同的规定。那么本案中，浙江中成沈阳公司涉案建设项目中支付的劳务费个人所得税应该适用“工资、薪金所得”以及”劳务报酬所得”税目归结为一个问题:浙江中成沈阳公司涉案建设项目中与建筑工人之间的法律关系是劳动关系还是劳务关系，如果是劳动关系，则应该适用“工资、薪金所得”税目；如果是劳务关系，则应该适用“劳务报酬所得”税目。

2、浙江中成沈阳公司涉案建设项目中与建筑工人之间系劳动关系

依据《中华人民共和国劳动法》第十六条第二款规定，建立劳动关系应当订立劳动合同。劳动和社会保障部《关于确立劳动关系有关事项的通知》(劳社部发[2005]12号)第一条规定，用人单位招用劳动者未订立书面劳动合同，但同时具备下列情形的，劳动关系成立。

1.用人单位和劳动者符合法律、法规规定的主体资格；

2.用人单位依法制定的各项劳动规章制度适用于劳动者，劳动者受用人单位的劳动管理，从事用人单位安排的有报酬的劳动；

3.劳动者提供的劳动是用人单位业务的组成部分。

本案中，浙江中成沈阳公司虽未与其建筑工人签订劳动合同，但因建筑行业具有特殊性，建筑工人作业具有周期性，参照法院对类似案件的判决结论，浙江中成沈阳公司与其雇佣的建筑工人符合事实劳动关系的要件。

(三)沈地税二稽罚[2014]0002号税务行政处罚决定主文第二项认定事实不清

按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条的规定，”扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款”。本案中，浙江中成沈阳公司作为扣缴义务人应扣未扣个人所得税，税务机关可以对其处以应扣未扣税款百分之五十以上三倍以下的罚款。

但税务机关按照浙江中成沈阳公司与其雇佣的建筑工人存在劳务关系，而适用”劳务报酬所得”税目计算个人所得税，属于认定事实不清，沈地税二稽罚[2014]0002号税务行政处罚决定主文第二项应予以撤销。